一、采用成本模式后续计量的差异

(一)会计处理采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当遵循以下会计处理：

1、外购投资性房地产或自行建造的投资性房地产达到预定可使用状态时，按照其实际成本，借记“投资性房地产”科目，贷记“银行存款”、“在建工程”等科目。

2、按照固定资产或无形资产的有关规定，按期(月)计提折旧或进行摊销，借记“其他业务成本”等科目，贷记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目。

3、取得的租金收入，借记“银行存款”等科目，贷记“其他业务收入”等科目。

4、投资性房地产存在减值迹象的，应当适用资产减值的有关规定。经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。由于固定资产、无形资产、投资性房地产、长期股权投资等价值较大的非流动资产发生减值，按照资产减值准则计提减值损失后，价值恢复的可能极小或不存在，发生的资产减值应当视为永久性减值，依据《企业会计准则第8号??资产减值》规定，长期资产减值损失一经确认不得转回。

(二)税务处理

1、对外出租的房产，允许按税法规定扣除折旧。内资企业残值率为5%(国税发[2003]70号)，外资企业残值率为10%(国税发[2003]127号)，折旧年限不得短于20年，均采用直线法。

2、国税发[2000]84号(内企)、国税发[2002]31号(外企)规定，企业所得税前允许扣除的项目，原则上必须遵循据实扣除的原则，除国家税收规定外，企业提取的各种跌价、减值准备，在计算应纳税所得额时不得扣除。只有在该项资产实际发生损失时，其损失金额才能从应纳税所得中扣除。

纳税调整方法如下：若，(本期会计折旧或摊销额+本期计提减值准备)-按税法规定本期允许扣除的折旧或摊销额>0，说明投资性房地产账面价值小于计税成本，形成可抵扣暂时性差异，也可能是本期转回前期的应纳税暂时性差异，应调增所得额=(本期会计折旧或摊销额+本期计提减值准备)-按税法规定本期允许扣除的折旧或摊销额若，(本期会计折旧或摊销额+本期计提减值准备)-按税法规定本期允许扣除的折旧或摊销额<0，说明投资性房地产账面价值大于计税成本，形成应纳税暂时性差异，也可能是本期转回前期的可抵扣时间性差异，应调减所得额=(本期会计折旧或摊销额+本期计提减值准备)-按税法规定本期允许扣除的折旧或摊销额处置投资性房地产时，对投资性房地产会计成本与计税成本的差额进行纳税调整。

会计账面价值=初始成本-已计提折旧或摊销额-已计提减值准备剩余计税成本=初始成本-已扣除折旧或摊销额若，会计账面价值>剩余计税成本，应调增所得额=会计账面价值-剩余计税成本若，会计账面价值

二、采用成本模式房地产转换的差异房地产的转换，实质上是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，且满足下列四个条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：

(1)投资性房地产开始自用;

(2)作为存货的房地产改为出租;

(3)自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租;

(4)自用土地使用权停止自用改用于资本增值。

(一)投资性房地产转为自用房地产企业将采用成本模式计量的投资性房地产转为自用房地产时，应当按该项投资性房地产在转换日的账面余额、累计折旧、减值准备等，分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目。

税务处理：投资性房地产转换为自用房地产，因其所有权未转让，因此不征营业税、契税，在转换过程中，也不确认应纳税所得。如果投资性房地产计提折旧或摊销的年限额、残值、方法与税法存在差异的，仍按固定资产折旧差异的调整方法处理即可。

(二)作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产企业将作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产时，应当按该项存货在转换日的账面价值，借记“投资性房地产”科目;原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目，按其账面余额，贷记“开发产品”等科目。

税务处理：房地产企业将开发产品对外出租，因其所有权未转让，故不征营业税、契税。依据国税函[2005]970号规定，外商投资的房地产企业将开发产品对外出租不确认资产转让所得，但国税发[2006]31号规定，内资的房地产企业将开发产品转作固定资产(自用或出租)应视同销售，于开发产品使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。确认收入(或利润)的方法和顺序为：

(1)按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定;

(2)由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定;

(3)按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。

企业应在年终申报所得税时，将视同销售的收入并入应纳税收入总额，同时按照配比原则，将开发产品成本一并申报扣除。所便函[2006]101号规定：“对开发产品自用固定资产已视同销售确认了收入，该固定资产可以按视同销售的价格计提折旧并在税前扣除。”因计税成本大于会计成本而导致税法折旧大于会计折旧的金额，应当分别作纳税调减处理。该笔可抵扣暂时性差异最终全部转回。

需要注意的是，如果企业将开发产品对外出租的目的，不是为了长期持有并获得租金，而是在出售前临时出租，则不作为投资性房地产处理，也不确认资产转让所得。

(三)自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产企业将自用土地使用权或建筑物转换为以成本模式计量的投资性房地产时，应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的原价、累计折旧、减值准备等，分别转入“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“投资性房地产减值准备”科目。

税务处理：自用房地产转换为投资性房地产，不涉及流转税、所得税问题。因会计折旧额(或摊摊额)与税法折旧额(或摊销额)的差异，比照固定资产、无形资产处理。

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